ВВЕДЕНИЕ

В настоящее время необходимость совершенствования и развития методологии аудита связана с объективной необходимостью повышения его качества, не позволяющего в полном объеме удовлетворить потребности общества в достоверной информации о финансово-экономическом состоянии организаций, а также с потребностью в учете при проведении аудита новых направлений деятельности субъектов хозяйствования и требованиями его более полной адаптации к интересам внешних и внутренних пользователей (акционеров, инвесторов, кредиторов, руководства организаций, органов государственного управления).
К факторам, ограничивающим эффективность аудиторской проверки, относятся применение в ходе аудита выборочных методов и тестирования; несовершенство любых систем бухгалтерского учета и контроля; предоставление только доводов в подтверждение определенного вывода со стороны преобладающей части аудиторских доказательств, а не формирование исчерпывающего мнения; наличие в аудиторской работе профессиональных суждений, в том числе при определении объема, направленности и графика аудиторских процедур, а также при обобщении результатов проведенной работы.
Аудиторские компании, являясь коммерческими организациями, сталкиваются при осуществлении своей хозяйственной деятельности с различными рисками. Среди них наиболее существенным является риск некачественного оказания аудиторских услуг, который может привести как к потере клиента, так и к аннулированию лицензии на осуществление аудиторской деятельности.
Развитие экономических связей, возрастающая сложность отношений в сфере экономики требуют от аудитора анализа стратегии деятельности организации и оценку эффективности менеджмента в сфере управления рисками. Такой подход позволяет достичь всестороннего понимания бизнеса аудируемой организации и выработать суждение относительно правильности учета операций представления и раскрытия фактов хозяйственной жизни.
Всеми вышеперечисленными факторами обусловлена важность и актуальность вопросов, связанных с оценкой аудиторских рисков и внутренним контролем, осуществляемым аудируемым лицом.
Практическая и теоретическая значимость курсовой работы заключается в том, что по результатам проверки бухгалтерской документации и финансовой отчетности исследуемой организации, выявляются ошибки и даются рекомендации руководству аудируемого лица об устранении выявленных нарушений
Целью курсовой работы является оценка аудиторских рисков и внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом.
Для достижения поставленной цели в работе необходимо решить следующие задачи:
- изучить риски в аудиторской деятельности,
- рассмотреть систему внутреннего контроля,
- описать внутрихозяйственный риск,
- рассмотреть риск системы внутреннего контроля,
- описать риск необнаружения,
- провести оценку риска и выборочное исследование в аудите клиента,
- провести оценку рисков, возникающих в ходе выборочного наблюдения.
Предмет исследования – порядок оценки аудиторских рисков и внутренний контроль на предприятии.
Объектом исследования в данной работе является процесс планирования аудиторской проверки на примере аудиторской фирмы ООО АК «Кеменов».
Работа выполнена на материалах предприятия ЗАО «Кузбассэлемент».
Проверкой охвачен 2008 г.

Рис. 1. Схема причинно-следственных взаимосвязей групп факторов внутрихозяйственного риска
Определение числовых величин внутрихозяйственного риска опирается на два метода: метод экспертных оценок и метод специальных тестов. При этом основным является метод экспертных оценок, поскольку точная оценка влияния таких факторов, как честность и мотивы поведения администрации предприятия, опыт и знания самого аудитора исключительно индивидуальна для каждого конкретного аудита, и требует не столько расчета, сколько профессиональной интуиции. В то же время объем совокупности счетов и величины сумм, проходящих по ним, являются чисто количественными факторами, имеющими достаточно объективную оценку.
Для числовой оценки внутрихозяйственного риска может быть использована формула следующей общей структуры:

(4)
где Ni - число отрицательных ответов на вопросы специального теста по i - му фактору с общим числом вопросов в тесте Мi (1Ј i Ј к; к = 11 - общее число факторов, перечисленных в начале статьи);
Pi - вес, оценивающий влияние i - го фактора, приписываемый аудитором на основе своего профессионального мнения (0 Ј Pi Ј 1; P1 + P2 +…+ Pк = 1).
Аудитор составляет тест, оценивающий организационную и управленческую структуру предприятия, а также опыт и знания аудитора об отражении в бухгалтерском учете конкретных хозяйственных операций данного сегмента, результаты предыдущего аудита и других, входящих в иерархию факторов. В литературе можно найти различные подходы тестированию. У каждого автора тест состоит из разных вопросов, перечень которых, как правило, не обосновывается, но с точки зрения здравого смысла каждый из предложенных перечней имеет право на существование.
У одних авторов ответы на вопросы типа "Да" (1) и "Нет" (0), у других возможны варианты ответов. Тогда каждому варианту присваиваются тоже без всякого обоснования баллы. Система оценки ответов от 2 - до 10-балльной. Любой из предложенных тестов имеет две оценки - максимально возможную сумму баллов (S) и фактически получаемую после заполнения теста (s). Тогда отношение s/S, принимающее значения от 0 до 1, в некоторой степени характеризует качество работы обследуемой системы. В этом случае аудиторы могут использовать свое профессиональное суждение о том, как соотносится вероятность необнаружения ошибок самой бухгалтерией НР с показателем, полученным в результате обработки теста s/S. Во внутрифирменном стандарте целесообразно привести таблицу соответствия этих двух оценок.
Использование весов, установленных аудитором в результате его профессиональной оценки влияния этих факторов, позволят вычислить величину внутрихозяйственного риска.
Если аудитор на стадии ознакомления с системой учета не прибегает к составлению тестов по некоторым факторам, то ему следует оценить последствия невыяснения важных вопросов как максимально негативные (Ni = Мi). При этом сумма весов этих факторов не должна быть меньше 0.5, поскольку даже при самых благоприятных обстоятельствах внутрихозяйственный риск оценивается в пределах от 50 % и достигает 100 % при наличии обоснованного ожидания существенных ошибок.
Система весов факторов{Pi} (0 Ј Pi Ј 1; 1Ј i Ј к; к =11; P1 + P2 +…+ Pк = =1) является системой индивидуальной в случае каждого конкретного аудита, поскольку фактор конкретных и точных знаний аудитора о клиенте и фактор его профессиональной интуиции остается непредсказуемой заранее величиной.
Поэтому описанная методика определения величины внутрихозяйственного риска претендует не столько на точность и непогрешимость, сколько на объективность подхода, поскольку, опираясь на формальное тестирование и подсчет соответствующих «баллов» каждого фактора, она оставляет аудитору выбор в том, каким факторам уделить преобладающее внимание, а какими, возможно, пренебречь ввиду слабости связывающих их реальных и конкретных (а не указанных нами в начале статьи типичных) причинно - следственных связей.

2.2. Риск системы внутреннего контроля (СВК)

Риск системы внутреннего контроля - субъективно определяемая аудитором вероятность того, что существующие на предприятии и регулярно применяемые средства системы бухгалтерского учета и системы бухгалтерского контроля не будут своевременно обнаруживать и исправлять искажения, являющиеся существенными по отдельности или в совокупности, и (или) препятствовать возникновению таких нарушений характеристика степени надежности системы бухгалтерского учета и системы внутреннего контроля экономического субъекта.
Проверку системы внутреннего контроля организации целесообразно проводить в два этапа:
1) общее знакомство с системой внутреннего контроля и первичная оценка надежности системы внутреннего контроля;
2) подтверждение достоверности оценки системы внутреннего контроля.
При оценке эффективности и надежности системы внутреннего контроля в целом, контрольной среды и отдельных средств контроля в Стандарте аудиторской деятельности по оценке внутреннего контроля рекомендуется использовать не менее трех градаций - высокая, средняя и низкая. Процентное отношение положительных ответов к общему количеству тестов, участвующих в опросе, будет являться базой для оценки.
Если данное отношение составляет 40-60%, предварительную и приблизительную оценку системы внутреннего контроля можно определить как среднюю. Соответственно при отношении менее 40% уровень системы внутреннего контроля можно определить как низкий, при отношении более 60% - как высокий.
На основании теста выводится оценка по каждому разделу и этапу в целом, и далее проверка планируется с учетом полученных результатов. Не следует полагаться на действующую систему внутреннего контроля по участкам, на которые влияют разделы, имеющие оценку "низкая", и тестам, по которым получен ответ "нет". Также следует обратить внимание на участки, на которые оказывают влияние тесты, имеющие отрицательный ответ, хотя в целом по данному разделу выставлена оценка "средняя" или "высокая".
На основании первоначального итога, полученного по оценке, выведенной по всему этапу, аудиторская организация должна принять решение о том, может ли она в своей работе полагаться на систему внутреннего контроля экономического субъекта, подлежащего проверке.
В случае если аудиторская организация оценит надежность системы внутреннего контроля как низкую или когда аудитор на основании проведенного анализа пришел к выводу, что ему более удобно или экономически оправдано не полагаться на эту систему, проверка планируется так, чтобы аудиторское мнение не основывалось на доверии к этой системе.
По итогам процедуры первичной оценки надежности системы внутреннего контроля аудиторская организация может оценить надежность системы внутреннего контроля как среднюю или высокую. В этом случае аудиторская организация должна планировать аудиторский риск исходя из этого предположения.
Второй этап проверки является процедурой подтверждения достоверности оценки системы внутреннего контроля, выявленной на предыдущих этапах. Данная процедура может быть произведена на основании изучения, анализа и оценки сведений о следующих сторонах хозяйственной деятельности проверяемого экономического субъекта. Обработка данных производится аналогично оценке эффективности и надежности системы внутреннего контроля в целом, затем выставляется оценка организации системы бухгалтерского учета и системы внутреннего контроля по разделам и по этапу в целом. Полученная в результате обработки данных оценка будет характеризовать состояние внутреннего контроля по каждому участку отдельно, что позволит выявить сильные и слабые стороны организации бухгалтерского учета и системы внутреннего контроля.
Среднеарифметический результат, выведенный из суммы оценок по каждому участку, будет характеризовать состояние системы внутреннего контроля по организации в целом. Низкая оценка свидетельствует о существенных недостатках структуры и функционирования системы внутреннего контроля и о том, что существующие на предприятии и регулярно применяемые средства системы бухгалтерского учета и системы внутреннего контроля не будут своевременно обнаруживать и исправлять ошибки, являющиеся существенными по отдельности или в совокупности, и (или) препятствовать возникновению таких искажений.


2.3.Риск необнаружения (РН)

Риск необнаружения ошибок и искажений бухгалтерской отчетности - субъективно определяемая аудитором вероятность того, что применяемые в ходе аудиторской проверки аудиторские процедуры не позволят обнаружить реально существующие ошибки и искажения в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности, имеющие существенный характер по отдельности либо в совокупности. При расчете риска необнаружения аудиторы обычно используют логический подход, который применительно к оценке контроля за бухгалтерским учетом и отчетностью заключается в концентрации внимания непосредственно на предотвращении или обнаружении существенных ошибок или нарушений в бухгалтерской отчетности. С этой целью необходимо предпринять следующие действия:
проанализировать типичные ошибки или нарушения, которые могут возникнуть (это относится, главным образом, к оценке внутрихозяйственного риска);
определить процедуры контроля за бухгалтерским учетом и отчетностью, которые могли бы предотвратить либо обнаружить ошибки или злоупотребления; выяснить, применяются ли должным образом процедуры контроля (оценка риска контроля);
установить степень воздействия недостатков управления (риск контроля) на характер, сроки проведения и объем процедур аудита (рассмотрение допустимой вероятности риска необнаружения, которое базируется на оценке внутрихозяйственного риска и риска контроля).
Первые две меры реализуются путем разработки тестов, анкет, проверочных листов, третья осуществляется на основе анализа информации,полученной в результате использования обобщающих материалов и их проверок на соответствие.
Риск необнаружения можно определить следующим образом:
РН = АР/(ВХР x РК), (5)
где РН – риск необнаружения;
АР – аудиторский риск;
ВХР – внутрихозяйственный риск;
РК – риск системы внутреннего контроля.
Приведенная формула может применяться только в том случае, если все ее составляющие будут определяться в едином концептуальном поле, а именно соответствовать положениям теории вероятности. Для расчета риска необнаружения используются значения, установленные опытным путем (таблица 1).
Таблица 1
Значения рисков (аудиторского, внутрихозяйственного, контрольного) для расчета риска необнаружения
%

Поскольку внутрихозяйственный риск и риск средств контроля устанавливаются для каждого участка учета в отдельности и в рамках одной и той же аудиторской проверки, то риски могут изменяться от счета к счету. Поэтому в зависимости от эффективности контрольных моментов по разделам учета будет различен и риск контроля. Факторы, влияющие на внутрихозяйственный риск (такие, как вероятность присвоения активов предприятия), также могут меняться в зависимости от группы счетов. По этой причине обычной является практика изменения уровня внутрихозяйственного риска в рамках одной и той же аудиторской проверки.
Поскольку внутрихозяйственный риск и риск контроля подвержены изменению по группам счетов, будут изменяться и риск необнаружения, и необходимое количество аудиторских доказательств.
Риск необнаружения подразделяется:
на аналитический риск (риск аналитического рассмотрения), отражающий опасность пропуска ошибок при проведении процедур анализа;
риск при выборке (статистический риск), характеризующий вероятность необнаружения существенных ошибок при выборочной проверке совокупности операций.
Аналитический риск может быть обусловлен со следующими причинами: использованием аудитором при расчетах недостоверной информации; ошибками при расчете аналитических коэффициентов; сравнением несопоставимых данных за различные отчетные периоды; неправильным применением аудитором аналитических процедур для формирования мнения (по причине непрофессионализма или недобросовестности).
Риск при выборке связан: с применением выборочного метода вместо сплошного; неверным выбором методов выборки, ошибками в определении объема выборки и ее формировании; установлением неверного размера допустимой ошибки выборки; включением в выборочную совокупность нерепрезентативных элементов; использованием в выборочной совокупности несопоставимых данных.
Аналитический риск – это риск того, что при проверке выбранной совокупности проверяемых объектов используемые аудитор ские процедуры не позволят обнаружить имеющиеся ошибки. Он определяется на этапе предварительного планирования в зависимости от квалификации аудиторов, входящих в состав аудиторской группы (качества применяемых ими методик при осуществлении проверки).
Размер аналитического риска может быть поставлен в зависимость от разряда старшего аудитора группы. Так, 1 – 2 му разряду соответствуют по результам там аттестации следующие ранги сотрудников:
помощник специалиста – лицо, прошедшее оценочные тесты с результатом от 60 до 70%;
специалист – лицо, прошедшее оценочные тесты с результатом от 70 до 80%. 3 – 6 му разряду соответствуют следующие ранги сотрудников:
супервайзер –лицо, прошедшее оценочные тесты с результатом от 80 до 100%;
менеджер – лицо, прошедшее оценочные тесты с результатом от 80 до 100%, имеющие стаж работы в фирме не менее 3 х лет и обладающее способностями принимать решения на управленческом уровне.
В расчетах используются два значения риска аналитического рассмотрения (устанавливаются в зависимости от разряда старшего аудитора группы): 50 и 70%.
Величина аналитического риска зависит также от оценки финансового состояния предприятия. Оценка финансового состояния и определение зон аналитического риска на основании бухгалтерской отчетности могут проводиться в следующей последовательности:
анализ размера чистых активов организации;
предварительный вертикальный и горизонтальный анализ баланса; анализ ликвидности организации;
анализ финансовой устойчивости;
оценка оборачиваемости;
оценка деловой активности и рентабельности;
анализ уровня и динамики финансовых результатов по данным отчетности;

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

По итогам изучения методов оценки аудиторских рисков необходимо сделать ряд выводов и обобщений.
В ходе работы выяснилось, что аудиторским риском является субъективно определяемая аудитором вероятность признать по итогам аудиторской проверки, что бухгалтерская отчетность может содержать невыявленные существенные искажения после подтверждения ее достоверности, или признать, что она содержит существенные искажения, когда на самом деле таких искажений в бухгалтерской отчетности нет. То есть фактически это вероятность аудиторской ошибки, которая может быть двух типов: не найти то, что есть, или обнаружить то, чего на самом деле нет.
Несмотря на очевидный субъективный характер аудиторского риска, подчеркнутый в приведенном определении, его компоненты не в значительно большей степени зависят от аудируемого предприятия, чем от аудиторов. Существуют три компонента аудиторского риска, различные по своему характеру и особенно по месту и причинам возникновения: внутрихозяйственный (внутренний, чистый, неотъемлемый) риск; риск системы внутреннего контроля (контрольный риск); риск необнаружения ошибок и искажений бухгалтерской отчетности.
Собственно в деятельности аудитора кроются лишь причины третьего вида риска. Первые два связаны с особенностями функционирования предприятия-клиента, точнее его системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля. Для того чтобы полнее и правильнее охарактеризовать эти риски, нужно вначале оценить названные системы с точки зрения аудита.
В работе была проанализирована методика оценки аудиторских рисков и внутреннего контроля, применяемая аудиторской фирмой АК «Кеменов» на примере аудиторской проверки общества с ограниченной ответственностью «Кузбассэлемент».
В работе была сделана оценка финансового состояния и определение зон аналитического риска на основании бухгалтерской отчетности ЗАО «Кузбассэлемент». По итогам анализа на конец 2005 г. финансовое положение ЗАО "Кузбассэлемент" было охарактеризовано как критическое. Большинство показателей финансового положения организации имеют критическое значение, за 2005 г. организация получила убыток. Аналитический риск был оценен как очень высокий, поскольку все рассчитанные показатели характеризуют финансовую устойчивость ЗАО «Кузбассэлемент» как нестабильную, его неспособность нормально функционировать без привлечения внешних финансовых ресурсов.
С целью оптимизации применения аудиторских процедур ООО АК «Кеменов» произвело формирование аудиторской выборки.
В работе была проведена оценка риска при выборке. Она заключается в том, что мнение аудитора по определенному вопросу, составленное на основе выборочных данных, может отличаться от мнения по тому же самому вопросу, составленному на основании изучения всей совокупности.
Для определения риска при выборке была дана оценка контрольной среды, системы бухгалтерского учета и контрольных процедур в ЗАО «Кузбассэлемент» на примере одной из критических областей проверки – бухгалтерского учета расчетов с бюджетом по налогу на добавленную стоимость. При этом выяснилось, что при проведении аудита расчетов с бюджетом по НДС на предприятии ЗАО «Кузбассэлемент» приемлемый уровень риска должен быть не выше 4 % , если предположить, что внутрихозяйственный риск составляет 65 %, риск контроля – 60 % и риск необнаружения - 10 % (0.65 х 0.60 х 0.10).

СПИСОК ИСПОЛЬЗУЕМОЙ ЛИТЕРАТУРЫ


Гражданский кодекс Российской Федерации. М.: ЭКМОС, 2007год.
Налоговый кодекс Российской Федерации. М.: Юрист, 2008 год.
Федеральный закон Российской Федерации от 07.08.2001 №119-ФЗ “Об аудиторской деятельности” (в ред. Федеральных законов от 14.12.2001 N 164-ФЗ, от 30.12.2001 N 196-ФЗ, от 30.12.2004 N 219-ФЗ, от 02.02.2006 N 19-ФЗ) с изменениями.
Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности, утв. постановлением Правительства Российской Федерации от 23.09.2002 № 696 с изменениями.
Кодекс этики международной федерации бухгалтеров. Международные стандарты аудита. - Москва, МЦРСБУ, 2002
Кодекс этики аудиторов России (Протокол Совета по аудиторской деятельности при Министерстве финансов Российской Федерации № 16 от 28 августа 2003 года) с изменениями.
Аудит. Адамс Р/ пер.с англ. Под редакцией Я. В. Соколова, М.,: ЮНИТИ, 1995 г.
Аудит. Дж.Робертсон/Пер. с анг.- М.:КРМG, 1993.
Аудит Монтгомери. Филипп Л. Дефлиз и др. - М.: ЮНИТИ, 1997.
Аудит. Учебник /Под ред. Подольского В.И. - М., 2008.
Аудит. Учебник. Шеремет А.Д., Суйц В.П.. 5-е изд. - М.: ИНФРА-М, 2007.
Аудит: Учебное пособие. Данилевский Ю.А., Шапигузов С.М., Ремизов Н.А., Старовойтова Е.В. - М.: ИД ФБК-ПРЕСС, 2003.
Богатая И.Н., Лабынцев Н.Т., Хахонова Н.Н. Аудит: Учебное пособие. – 3-е изд., перераб. и доп. - М.: ОАО «Московские учебники»; Ростов н/Д: Феникс, 2008. – 475с.
Дефлис Ф.Л., Дженик Г.Р., О'рейли В.М., Хирш М.Б. Аудит Монтгомери. М.: Аудит, ЮНИТИ, 2008.- 420с.
Дмитриева И.М. Бухгалтерский учет и аудит. М. : ФБК-ПРЕСС, 2007. – 295с.
Подольский В.И.   Аудит: учеб. для вузов.  / Сотникова Л.В., Савин А.А. и др.; под ред. В.И.Подольского -  М.:  ЮНИТИ-ДАНА,Аудит,  2008. – 300с.
Подольский В.И.(Гриф МО).   Аудит: Учеб.для вузов.  / Поляк Г.Б., Савин А.А.  М: ЮНИТИ,  2008. – 320с.
Подольский В.И., Савин А.А., Сотникова Л.В. и др. Аудит / под ред. проф. В.И. Подольского. 3-е изд., перераб. и доп. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2009.- 269с.
Шеремет А.Д.   Аудит: Учеб. пособ.для вузов.  / Суйц В.П.  М: Инфра- М,  2008. – 540с.
Черноморда П.В., Каракова А.А. Аудит. М.: Изд-во Рос. экон. акад., 2009.- 365с.